דין תקבול מהמשכיר להחזרת המצב לקדמותו לבניין מושכר שניזוק
על פי הדין והפסיקה סיווגו של תקבול בגין נזק לרכוש נקבע לפי עקרון "מילוי הפרצה", לפיו אופי הפיצוי כפוף לאופי הנזק שבא למלא. מאחר שמדובר בפיצוי להחזרת המצב לקדמותו בבניין (נכס הוני), התקבול יסווג ככלל כתקבול הוני ולא כהכנסה פירותית, ובמישור המע"מ הוא לא ייחשב כ"עסקה" החייבת במס. הוצאות לתיקון הנזק והחזרת המצב לקדמותו יסווגו כהוצאות ל**"שמירת הקיים"**, להבדיל משיפורים והשבחות המהווים הכנסה בידי המשכיר.
השאלה המשפטית
מהו הדין המיסויי החל על תקבול המשולם (מהמשכיר לשוכר או כפיצוי בגין נזק) שמטרתו החזרת המצב לקדמותו בבניין מושכר שניזוק? השאלה בוחנת האם התקבול מהווה הכנסה פירותית (פירות), רווח הון, או שמא מדובר בתקבול שאינו חייב במס, וכן את השלכות המע"מ וההכרה בהוצאות התיקון.
המסגרת הנורמטיבית
- עקרון "מילוי הפרצה": נקבע בפסיקה (ע"א 171/67 פשמ"ג נ' הוצאת הספרים ש' ל' גורדון) כי סיווג הפיצוי נעשה בהתאם לפרצה שהוא נועד למלא. אם הנזק פגע במקור ההכנסה (העץ), הפיצוי הוא הוני. אם הנזק פגע ברווחים (הפירות), הפיצוי הוא פירותי .
- מבחן המתנדב (הלכת אררט): בבחינת שיפורים במושכר, נקבע בע"א 375/59 בית אררט בע"מ נ' פקיד השומה כי יש לבחון האם התיקונים בוצעו כתמורה בעד ההשכרה (תחליף לדמי שכירות) או בהתנדבות. אם מדובר בתיקון נזק להחזרת המצב לקדמותו, הנטייה היא לראות בכך "שמירת הקיים
- חוק מס ערך מוסף: סעיף 1 לחוק מגדיר "עסקה". הפסיקה ועמדת רשות המסים קובעות כי פיצוי בגין נזק לרכוש אינו מהווה "מכר" ולכן אינו חייב במע"מ
- פקודת מס הכנסה – סעיף 88: מגדיר "נכס" ו"מכירה". אירוע נזק ופיצוי בגינו עשויים להיחשב כ"מכירה" לצורך מס רווח הון, אולם קיימת הבחנה לגבי מקרקעין
ניתוח הסוגיה
סיווג התקבול – הוני מול פירותי
על פי עקרון מילוי הפרצה, יש לאתר את הנזק שנגרם. כאשר בניין ניזוק והתקבול נועד להחזרת המצב לקדמותו, מדובר בפגיעה בנכס הוני (המבנה עצמו). בעניין ש' ל' גורדון הובהר כי אם הפיצוי בא לסתום פרצה במקור ההכנסה, הוא ייחשב כתקבול הוני . במקרה של נזק למבנה, הפיצוי אינו מחליף דמי שכירות אבודים (שאז היה פירותי) אלא משפה על אובדן ערך פיזי של הנכס
החזרת המצב לקדמותו כ"שמירת הקיים"
יש להבחין בין שיפורים במושכר לבין החזרת המצב לקדמותו. הוצאה להחזרת מצב הנכס לקדמותו נחשבת כהוצאה ל"שמירת הקיים. בפסק דין ארטן (עמ"ה 16/92) נקבע כי תיקונים שנועדו למנוע התמוטטות או לתקן ליקויים שנוצרו עקב נסיבות חיצוניות (כמו רעידות או איכול) עשויים להיות מוכרים כהוצאה שוטפת לתיקון ולא כהשבחה הונית, בתנאי שאינם יוצרים נכס חדש בשלמותו .
היבטי מע"מ
על פי פסק דין אבי צמיגים והוראות הפרשנות של רשות המסים (תאמ"ו 66.714), קבלת פיצויים בגין נזקי רכוש אינה בגדר "מכר" ואינה מהווה עסקה. מטרת הפיצוי היא להעמיד את הניזוק במצב בו היה אלמלא הנזק, ולכן אין חבות במע"מ בגין קבלת התקבול
השלכות על המשכיר והשוכר
- המשכיר: אם השוכר מבצע את התיקון והמשכיר משלם לו (התקבול מהמשכיר), אין לראות בכך הכנסה בידי השוכר אלא החזר הוצאות בגין נזק. אם השוכר מבצע שיפורים מעבר להחזרת המצב לקדמותו, אלו עלולים להיחשב כהכנסה בידי המשכיר אם הם מהווים תחליף לדמי שכירות .
- השוכר: אם התקבול נועד לכסות הוצאות תיקון שהוציא השוכר בגין נזק לבניין, מדובר בשיפוי. ככל שהתיקון הוא "שמירת הקיים", ההוצאה מותרת בניכוי כנגד התקבול .
מסקנה והמלצות
- סיווג הוני: התקבול להחזרת המצב לקדמותו בבניין שניזוק הוא תקבול הוני במהותו, שכן הוא נועד למלא פרצה בנכס הון (המבנה).
- פטור ממע"מ: אין לחייב את התקבול במע"מ, שכן פיצוי על נזק לרכוש אינו מהווה "עסקה" או "מכר.
- דיווח מס הכנסה: יש לבחון האם אירוע הנזק והפיצוי עולים כדי "מכירה" לפי סעיף 88 לפקודה. עם זאת, פיצוי בגין נזק לנדל"ן (להבדיל ממכירה מלאה) לרוב לא יחויב במס שבח מקרקעין
- המלצה מעשית: יש לתעד באופן מדויק את עלויות התיקון ולהפריד בין הוצאות להחזרת המצב לקדמותו (שמירת הקיים) לבין הוצאות המהוות השבחה או שיפור, שכן האחרונות עלולות לגרור חבות במס כהכנסה משכירות בשווה כסף .
הערות וסייגים
- נכון לשנת 2026, לא נמצאו שינויי חקיקה ספציפיים במקורות המשנים את עקרון "מילוי הפרצה" או את הלכת "בית אררט".
- אם התקבול כולל מרכיב של פיצוי בגין אובדן רווחים (כגון אובדן דמי שכירות בתקופת התיקון), מרכיב זה יסווג כהכנסה פירותית החייבת במס רגיל .
- הניתוח מניח כי מדובר בנזק ממשי למבנה ולא בבלאי טבעי רגיל, שכן תיקון בלאי טבעי נחשב כהוצאה שוטפת ואינו מהווה אירוע הוני .